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• 发布时间：2022-08-02 14:43
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【概要描述】 引言   我国《刑法》第二百零五条规定了虚开增值税专用发票罪，从法律用语上来看，凡是“虚开增值税专用发票”的，即可构成本罪，将此种犯罪构成要件的类型界定为了行为犯。剖析本罪的立法目的，在于惩治虚开增值税专用发票骗取国家税款的行为，以保护两个重要的法益：国家对于增值税专用发票的管理秩序及国家的税收权。早期的司法实践中，犯罪分子虚开增值税专用发票通常是为了骗取国家税款，本罪法律条文用语的表达与罪犯的实际行为是不谋而合的。随着经济社会的发展，实践中出现了大量不以骗取国家税款为目的的虚开增值税专用发票的行为，便造成了法律规范所保护的法益与实际行为所侵犯的法益产生偏差，从而难以虚开增值税专用发票罪定罪处罚的情形，也引起了理论界针对此罪究竟为行为犯还是目的犯、危险犯的争议。   一 虚开增值税专用发票罪相关法律文件   1996年最高法发布《最高人民法院关于适用<全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定>的若干问题的解释》，明确规定“虚开增值税专用发票”的行为包括：（1）没有货物购销或者没有提供或接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票；（2）有货物购销或者提供或接受了应税劳务但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的增值税专用发票；（3）进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。该解释同时规定，“虚开税款数额1万元以上的或者虚开增值税专用发票致使国家税款被骗取5千元以上的，应当依法定罪处罚。”   2002年最高法发布《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》，其中第三条、第四条、第五条均提及“骗取国家税款”、“造成国家税款损失”的关键要素，即为法律所保护的国家税收权之法益。   2015年《最高人民法院研究室〈关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质〉征求意见的复函》指出，挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票，不属于虚开增值税专用发票。即便行为人之间不存在挂靠关系，但行为人存在实际经营活动，无骗取税款的主观故意，未造成国家税款损失的后果，也不宜认定为虚开增值税专用发票。   2020年《关于印发<最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见>的通知》中提到，要依法慎重处理企业涉税案件，把握一般违法行为与以骗取国家税款为目的的犯罪的界限。企业具有实际经营活动，为了虚增业绩、融资贷款等目的，且未造成国家税款损失的，不属于虚开增值税专用发票罪。   二 虚开增值税专用发票罪实务案例与裁判要旨   （一）张某强发回重审无罪案   【最高人民法院发布：人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例(第二批)】   案情概要：2004年，被告人张某强与他人合伙成立个体企业某龙骨厂，张某强负责生产经营活动。因某龙骨厂系小规模纳税人，无法为购货单位开具增值税专用发票，张某强遂以他人开办的鑫源公司名义对外签订销售合同。2006年至2007年间，张某强先后与六家公司签订轻钢龙骨销售合同，购货单位均将货款汇入鑫源公司账户，鑫源公司并为上述六家公司开具增值税专用发票共计53张，价税合计4457701.36元，税额647700.18元。基于以上事实，某州市人民检察院指控被告人张某强犯虚开增值税专用发票罪。   裁判要旨：最高人民法院经复核认为，被告人张某强以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪，某州市人民法院认定张某强构成虚开增值税专用发票罪属适用法律错误。   （二）王超再审改判无罪案   【(2021)鲁刑再4号】   案情概要：原审被告人王超系甲公司职工，同时也有自己的货车经营运输业务。其从甲公司承揽运输业务，给乙和丙公司运输油井水泥。因为结算运费需要为乙公司和丙公司出具具有抵扣税款功能的运输发票，起初被告人王超从税务机关开具发票，开票税率为5.8%。自2010年6月至2010年12月，到郭某开办的丁公司陆续开具2396828元的运输发票，丁公司根据开出的运输发票的票面金额向沂源地税部门缴纳税款，王超向该公司按4.6%交纳开票费。王超后将这些运输发票交与乙公司和丙公司，乙公司和丙公司用上述发票抵扣税款167777.96元。   裁判要旨：被告人王超提供了真实的运输业务，不存在无真实货物交易虚开增值税专用发票的行为，且开具的增值税专用发票都是按照真实的运费数额开具的。其开发票的目的是为了与收货单位结算运费，而不是抵扣税款。被告人王超主观上没有骗取抵扣税款的犯罪故意，客观上既没有用于自己抵扣税款，也没有让他人以此非法抵扣国家税款，没有造成国家税款的损失，不构成虚开用于抵扣税款发票罪。   （三）崔志祥再审改判无罪案   【(2017)鲁02刑再2号】   案情概要：崔志祥、崔宝友与甲公司签订了货物运输承揽合同。崔志祥原在当地地税局开具运输发票提供给甲公司，开票税率为5.8%。后崔志祥于2010年6月至2011年3月，到郭迎开办的乙公司陆续开具1608270元的运输发票，崔志祥向该公司按4.6%税率交纳开票费，崔志祥将这些运输发票交与甲公司，甲公司用上述发票抵扣了112578.9元税款。   裁判要旨：没有骗税目的的找他人代开发票行为与以骗税为目的的虚开犯罪行为的社会危害性不可相提并论，因此，在不能证明被告人有骗取抵扣税款或帮助他人骗取抵扣税款故意的情况下，仅凭找其他公司代开发票的行为就认定构成此类犯罪不符合立法本意，也不符合主客观相一致原则和罪责刑相适应原则。   三 本罪名构成要件的合理限缩   从上述相关法律文件和判例可以看出，虚开增值税专用发票罪的构成要件不仅仅包括虚开的行为，还要求行为人的虚开行为带有骗取国家税款的主观意图，该种主观意图与国家税款损失的后果一起，成为虚开增值税专用发票罪得以出罪的判断标准。如果仅以文义解释的方法去阐述刑法条文的规定，便会使得虚开增值税专用发票罪的入罪范围出现不合理的扩张，导致将虚开增值税专用发票这一前置行政违法行为被纳入刑法的打击范围之中，违反罪刑法定原则和刑法的谦抑性。采用目的解释的方式，将刑法条文规定的含义予以目的性限缩，才能避免刑法所惩治的犯罪行为与所保护的法益之间产生分歧，防止客观归罪，实质实现主客观相统一。   四 结论   虚开增值税专用发票罪纳入刑法后，为保护国家的税收安全与稳定发挥了重要的作用。我国经济经过长时间的发展，市场外部环境较之前发生了形势上的变化，市场参与主体的法治意识也有了不同程度的提高。正如中共中央国务院《关于完善产权保护制度依法保护产权的意见》明确要求，“严格遵循法不溯及既往、罪刑法定、在新旧法之间从旧兼从轻等原则，以发展眼光客观看待和依法妥善处理改革开放以来各类企业特别是民营企业经营过程中存在的不规范问题。”   实践中可关注以下裁判规则：企业存在实际生产经营活动，基于虚增业绩、融资、“做平”账目等目的，虚开增值税专用发票且未进行抵扣，没有造成税款损失，不宜以虚开增值税专用发票罪论处；挂靠关系中，挂靠人以被挂靠人名义对外经营，由被挂靠单位开具增值税专用发票，不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不宜以虚开增值税专用发票罪论处；另外，存在真实交易但与增值税专用发票无法完全对应的情形下，也不宜以虚开增值税专用发票罪论处。总之，司法实践应以发展的眼光去看待涉税犯罪问题，而不能停滞在唯行为论的裁判意识之中，避免不当惩治和刑罚的随意扩张。