新闻中心

NEWS CENTER

首页

视点｜不动产司法拍卖中的涉税问题（二）司法拍卖常见的涉税风险

Published:

2023-12-28

现阶段因经济环境下行，导致法拍房数量日益增多，法拍房相较于商品房价格优惠，一直备受人们青睐。上篇文章对不动产司法拍卖中买卖双方涉及的纳税税种及计算方式进行了整理，本文旨在对不动产司法拍卖所涉及的涉税风险进行整理和分析。

前言

为方便买受人办理过户以及税收征管，一般在法院发布的《拍卖公告》及《拍卖成交书》中均会载明，本次过户所产生的转让双方的一切税、费（包括但不限于所得税、土地增值税、增值税及其附加、印花税、契税等）、可能存在的欠税以及拖欠的水电费、物业费等均由买受人承担。鉴于此，竞拍人需要对拍卖中的涉税风险予以关注。

一、拍卖标的存在前期欠税的风险

（一）前期欠税的定义

前期欠税主要是标的物拍卖之前，按规定应缴而未缴的税费，例如欠缴的房产税、城镇土地使用税等与不动产使用密切相关的税费。

（二）前期欠税的定性

前期欠税系在拍卖前形成，无论拍卖与否，此债权均已存在，与拍卖行为无关，因此，其并不属于交易环节税款，按照规定不应从司法拍卖所得价款中优先受偿，也不应要求买受人承担。而交易环节的税款从性质上来说该税款与拍卖费等相关费用一样，属于司法拍卖过程中必须支出的税费。其目的也在于依法保障转让过户手续和拍卖的最终完成，实现申请执行人的胜诉债权，应当优先受偿。

（三）前期欠税的受偿方式

《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条第一款规定：税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。

根据上述法律规定，对于前期欠缴税款，处理方式为：在拍卖的财产上设定担保的，如果欠税发生在担保前，税收应该从拍卖所得中优先扣除，欠税具有优先权；如果欠税形成在担保后，担保债权优先于欠税受偿。

需要注意的是，不管是对于被执行人还是买受人，被拍卖的标的物只要存在前期欠税，肯定有一方会承担责任，如果是买受人承担，则会增加购买成本，如被执行人承担，则可能会影响申请执行人债权的实现。

（四）省内部分法院对前期欠税的观点

1.滨州市滨城区人民法院案例

案号：（2020）鲁1602执异61号

滨城区人民法院认为，依据《中华人民共和国税收征收管理法》第四十五条规定：“税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”本案中，涉案标的物设定抵押的时间为2014年4月30日，在此之前所欠付的税费及滞纳金共计24315.87元，应当由红星车业公司缴纳。红星车业公司作为被执行人，未履行生效法律文书所确定的义务，本院依法拍卖其所有的涉案标的物，并在拍卖款中扣缴上述费用，符合法律规定。

2.烟台市中级人民法院案例

案号：（2018）鲁06执复64号

烟台市中级人民法院认为本案的焦点问题是牟平区法院从拍卖款中优先清偿被执行人历史所欠税款是否适当。执行程序中，拍卖、变卖不动产过程中本身产生的被执行人的法定税费，可依法从拍卖、变卖价款中优先支付，而对于被执行人历史欠缴的税费，法律和司法解释并未规定可从执行拍卖、变卖款中优先支付。本案中，烟台市地方税务局牟平分局出具的《扣税通知书》载明，被执行人欠缴的税款不仅仅是2006年4月1日至2018年6月30日土地使用税，而且还包括滞纳金，并非本次拍卖、变卖本身形成的税费，故牟平区法院认为执行款应优先清缴被执行人历史所欠税款不当，本院予以纠正。

3.山东省潍坊市中级人民法院案例

案号：（2019）鲁07执复137号

潍坊市中级人民法院认为，被执行人华纳公司欠缴的税款理应由被执行人承担。执行法院虽然通过淘宝网变卖被执行人的不动产，但执行法院仅在法律法规对因本次交易产生的税费没有规定或规定不明确时，有权根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额，无权决定华纳公司历史欠缴的税款由其他主体负担……

通过上述案例能够看出，就拍卖标的物的历史欠税问题，省内法院观点大体一致，认为欠税非交易环节税款，应按照税收征管法的规定进行征收，法院有协助执行的义务。

二、买方包税条款风险

（一）司法拍卖税费承担现状

《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（法释〔2016〕18号）第三十条规定，因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。在该司法解释实施前，司法拍卖实践中基本上全部使用买方负担全部税费的买方包税条款；在该司法解释实施后，拍卖中既有由出卖人与买受人各自承担的拍卖模式，也有全部税费由买受人承担的拍卖模式。在涉税金额较多的情况下，如由买方全部承担，无疑加大了成本，如由卖方承担，因卖方多资不抵债，最终还是会影响申请执行人的权益。

（二）各省高院目前对买方包税条款的观点

1.认为“买方包税”条款有效的法院

（1）北京高院——案号：（2022）京执复67号

案件概述

北京四中院在淘宝网司法拍卖网络平台发布《竞买公告》，其中第一条特别提示第2项载明“拍卖成交后的过户等税费用由买受人承担。”第七条载明“标的物过户登记手续由买受人自行办理。过户手续中应由被执行人缴纳的税、费，由买受人承担，自行向有关部门人员缴纳。”出具的《司法处置成交确认书》第五项载明“对处置标的的过户费用、其他所涉税等均由买受人自行承担，对由此而造成的无法过户与处置人无关”。买受人在《司法处置成交确认书》上签字确认，并申明对竞买过程及结果均予以认可，对自己的竞买行为负责，愿意承担相应的法律责任。买受人提出执行异议后被驳回，向北京高院提起复议。

北京高院观点

北京四中院在淘宝网络司法拍卖平台发布的《竞买公告》载明的“过户手续中应由被执行人缴纳的税、费，由买受人承担”的内容并未违反被执行人作为义务主体承担税费的相关法律和行政法规的规定，但明确了作为买受人要承担该费用的竞买条件。洁作日化公司参与竞买，即视为接受该条件，应对自己的竞买行为负责，愿意承担相应的法律责任。而且，洁作日化公司在竞买后签署的《司法处置成交确认书》中第五项载明，“对处置标的的过户费用、其他所涉税等均由买受人自行承担”，也可证明其对拍卖产生的税费负担及由此产生的后果的认可，故洁作日化公司应接受相关约束并遵守相关约定，在竞买成交后，按照《竞买公告》和《司法处置成交确认书》的内容缴纳相应费用。

（2）上海高院——案号：（2019）沪执复116号

上海高院观点

本院认为，根据《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条之规定，因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。可见税负法定并不意味税费承担主体的专属性，也不意味着交易主体无权对税费承担主体重新约定，故一中院在本案网络司法拍卖中根据法律原则和案件实际情况确定相关税费由买受人承担于法不悖。张静作为竞买人参加网络司法拍卖，应对拍卖公告内容了解并接受，故在一中院已作出拍卖成交的执行裁定，确认涉案房产所有权转移的前提下，其再对税费承担问题提出异议缺乏法律和事实依据，本院不予支持。

（3）江苏高院——案号：（2019）苏执复47号

江苏高院观点

根据《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定，人民法院在网络司法拍卖中不得要求买受人承担依照相关法律、行政法规规定应由被执行人承担的税费。竞买人在参加竞买前应仔细阅读人民法院发布的拍卖公告，如认为人民法院拍卖公告内容违法，应在拍卖开始前提出执行异议，请求人民法院纠正其违法公告的行为。竞买人未在拍卖前提出异议，反而依照人民法院发布的拍卖公告参加了竞买，应视为其明知且接受了人民法院拍卖公告中设定的拍卖条件。其在竞买成功后再行以拍卖公告中关于税费承担的内容违法为由，主张由被执行人承担相关税费，实质上导致其以较低条件参加竞买，从而构成对其他竞买人规定不同竞买条件的实际后果，违反了《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十一条第五项的规定。

（4）河南高院——案号：（2021）豫执复415号

河南高院观点

根据《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定，因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。本案拍卖中，拍卖公告中明确注明“标的物过户登记手续由买受人自行办理，所涉及的一切税、费及其可能存在其他费用均由买受人承担”。买受人在尽到审慎注意义务的情况下，在竞买前完全可以根据拍品公告情况自行了解到拍卖相关的全部税费情况。而昇瑞公司参与竞买并签订《拍卖成交确认书》，应当视为对拍卖公告中税费等由买受人承担的条款予以认可。

（5）广东高院——案号：（2021）粤执复904号

广东高院观点

在网络司法拍卖中形成的税费，人民法院应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担，对于没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。本案中，清远中院依照拍卖程序发布拍卖公告，并在拍卖公告中明确涉案房产所涉一切税费由买受人承担，杨转新作为参加涉案房产竞拍的竞买人，在拍卖前应当充分了解知悉拍卖公告的内容、注意事项及风险提示。杨转新参与本次拍卖竞买并以最高价格竞得涉案房产，表明其事前已了解并接受涉案房产拍卖所设定的条件，在成功竞拍涉案房产后应承担办理过户手续所需缴纳的一切税费。

（6）山西高院——案号：（2020）晋执复161号

山西高院观点

本院认为，根据《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条之规定，因网络司法拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额。可见税负法定并不意味税费承担主体的专属性，也不意味着交易主体无权对税费承担主体重新约定，故晋城中院在本案网络司法拍卖中根据法律原则和案件实际情况确定相关税费由买受人承担于法不悖。牛坤山作为竞买人参加网络司法拍卖，应对竞买公告、竞买须知内容了解并接受，故在晋城中院已作出拍卖成交的执行裁定，确认涉案房产所有权转移的前提下，其再对税费承担问题提出异议缺乏法律和事实依据，本院不予支持。

(7)吉林高院--案号:(2021)吉民申2430号

吉林高院观点

本院经审查认为，拍卖公告第六条约定：“标的物转让登记手续由买受人自行办理，所涉及的一切税、费及其可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担。”该条款应当理解为就原房主林某与买受人关于案涉房屋相关税费及欠费如何承担所作的约定。现林亚彪通过司法拍卖取得案涉房屋，故根据前述约定，房屋可能存在的各项税、费及欠款均应由林亚彪承担。

（9）云南高院——案号：（2021）云执复98号

高院观点

目前税法对各种税的纳税义务人均有明确规定，但税负法定并不意味税费承担主体的专属性，也不意味着交易主体无权对税负承担主体进行约定，立法也未禁止纳税义务人之外的第三人代替法定纳税义务人实际承担纳税义务。也即，税法对房地产转让所涉税费的征收规定，属于管理性而非效力性规范，税法只是明确规定了纳税义务人，但对于实际由谁支付税款并未作出强制性或禁止性规定。

（10）陕西高院——案号：（2021）陕执复146号

陕西高院观点

本案中，安康中院在涉案土地及附属物《拍卖公告》及《拍卖须知》中均明确载明，过户时所产生的一切税、费等均由买受人承担。即上述税、费之负担应归入竞买人竞得涉案房产的成本之中，该公告载明的税费负担信息符合司法解释的规定。买受人（申请执行人）自愿参加竞买，应当清楚知悉并属于自愿接受拍卖公告规定的相关条件，并应当按照该条件参加竞买，承担相应费用。如不接受拍卖公告规定的条件其可选择不参加竞买。在买受人竞买成功后，如果再以不应由其承担税、费为由变更拍卖公告的内容，将导致该司法拍卖条件发生重大改变，即在拍卖前和拍卖后分别设定两种不同的拍卖条件，对其他未参加竞买的潜在竞买人而言有失公平，也不利于司法拍卖的稳定。因此，对买受人在竞买成交后要求变更拍卖公告税费承担方式的请求，不予支持。

2.认为“买方包税”条款无效的法院

（1）河北高院——案号：（2021）冀执复155号

案件概述

因被执行人未履行生效法律文书确定的义务，唐山中院于2020年1月13日委托淘宝网依法拍卖被执行人潘树余、郑岭华名下房产及土地。淘宝网于2019年12月13日发布“关于唐山市路南区房产及土地的拍卖公告”，公告中第八条规定，标的物过户登记手续由买受人自行办理。过户所涉及的一切税、费按照法律、行政法规的规定，由买受人承担。另，其他可能存在的物业费、水、电、煤气、有线电视等欠费均由买受人自行查证处理。李明浩通过竞买号Ｅ4871于2020年1月13日在唐山中院于淘宝网开展的“唐山市路南区房产及土地”项目公开竞价中，以最高应价胜出。后因被执行人缴纳的税款，无法办理过户。提出异议及复议。

河北高院观点

根据《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定，案涉房产拍卖中产生的各种税费应按照法律、行政法规规定，由相应的主体承担。唐山中院执行机构在案涉房产拍卖公告中明确，过户所涉及的一切税、费按照法律、行政法规规定由买受人承担，不符合法律规定，应予纠正。

（2）四川高院——案号：（2021）川执复160号

四川高院观点

四川省成都市中级人民法院对案涉房屋实施网络司法拍卖时，在《竞买公告》及《竞买须知》中要求办理产权过户过程中所涉及的买卖双方所需承担的一切税、费和所需补交的相关税、费，均由买受人承担的内容，不符合《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定的规定。依据税收法定原则，纳税义务主体不能因拍卖公告载明的内容而发生变更，被执行人对其财产被司法拍卖后，应主动依法申报缴纳税款，对本次拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体各自承担，非因本次网络司法拍卖本身形成的税费，则不应由相应主体承担。

(3)青海高院--案号:(2022)青执监6号

青海高院观点

税收法定包含税费承担主体的专属性的内容，纳税义务人的身份不能因变卖公告载明条款而发生转移。城中法院《变卖公告》中关于“所涉及的一切税、费及可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担”的载明条款不符合上述税收条例和税法的规定，无效。

通过上述案例发现，多数法院一般认为“买方包税”条款有效。但也有部分法院观点认为包税条款无效。经过归纳整理，包税条款有效的主要裁判理由为：

（1）税收法定主义规定了纳税义务人，但并未禁止纳税义务人以外的其他人代为缴纳税款，即对于实际由谁缴纳税款并没有作出强制性或禁止性规定。

（2）拍卖公告中明确载明的包税条款是买受人与出卖人之间就税款承担作出的约定。竞买方参与竞买，应当认为认可竞买公告的条件，自愿选择负担该款项，系其对民事权益的处分，买受人在竞买成功后违反拍卖公告约定的行为，违反了诚实信用原则，同时对其他竞买人不公平。

（3）税收法规关于纳税人的确定属于行政法规中的管理性强制性规范。而税法关于纳税人的规定属于管理性强制性规定，因此拍卖公告中规定的由买受人承担全部税款的约定违反该管理性强制性规定，并不会导致包税条款的无效。

认为包税条款无效，主要裁判理由为：

（1）司法拍卖实质上仍是出卖人与买受人之间的买卖关系，税法规定了买卖关系中买卖双方关于税的承担问题，依据税收法定原则，纳税义务主体不能因《拍卖公告》载明的内容而发生变更，对拍卖本身形成的税费，应当依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体各自承担。

（2）包税条款违反拍卖规定司法解释无效。最高人民法院《关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》第三十条规定，在税法有明确规定情况下，对司法拍卖本身形成的税费，“依照相关法律、行政法规的规定，由相应主体承担”包税条款违反该司法解释规定无效。

三、支出不能税前列支、不能取得增值税发票的风险

《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。“有关的支出”是指与取得收入直接相关的支出，“合理的支出”是指生产经营活动中计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

因买方包税条款并未改变纳税义务人，即使买受人或申请执行人承担了原本应由被执行人承担的税费，税务机关开具的完税凭证等凭证上的纳税人被拍卖方。该税收完税凭证对买受人或申请执行人来说，无法在企业所得税税前扣除。因此，如买受人或申请执行人承担相关税费，可能存在不能在企业所得税前列支成本的风险。

根据《增值税暂行条例》第八条规定：下列进项税额准予从销项税额中抵扣：（一）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额……根据上述规定，买受人为增值税一般纳税人的情况下，需要取得增值税专用发票抵扣进项税款。但司法拍卖中，被拍卖方大多为关停企业或经营不善的企业，已被税务部门认定为非正常状态，无法开具增值税专用发票。因此，买受人可能面临着无法取得增值税专用发票，无法抵扣进项税款的风险。国家税务总局“关于契税纳税申报有关问题的公告”（2015年第67号），虽然有“人民法院、仲裁委员会的生效法律文书发生土地、房屋权属转移，纳税人不能取得销售不动产发票的，可持人民法院执行裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报，税务机关应予受理”的规定，但仍无法解决买受人抵扣增值税和所得税前列支成本的问题。

结语

本文结合法律法规规定及裁判案例，对不动产司法拍卖中容易涉及的涉税风险进行整理分析，以提醒相关主体关注。

关键词：